Poradnik VAT, cz. 3: obowiązek podatkowy

W podatku od towarów i usług, żeby w ogóle mówić o podatku do zapłaty najpierw musi powstać zobowiązanie podatkowe. Zobowiązanie podatkowe (czyli skonkretyzowany prawny obowiązek zapłaty podatku VAT) musi dojść do zdarzenia, które spowoduje ten obowiązek. To zdarzenie jest nazywane momentem powstania obowiązku podatkowego.

Każdy z podatków ma swoje indywidualne zasady powstania obowiązku podatkowego. W przypadku podatku VAT są one oczywiście zaczerpnięte z prawa unijnego (dyrektywy VAT). W polskiej ustawie o VAT moment powstania obowiązku podatkowego został określony w dziale IV ustawy.

Obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, generalną zasadą jest, że za moment powstania obowiązku podatkowego uważa się moment dokonania dostawy towarów lub moment wykonania usługi. Podatek do zapłaty powstaje już w momencie wykonania usługi lub np. sprzedaży towaru – pomimo, że nie został on zaewidencjonowany fakturą. Dotyczy to również częściowego wykonania usługi (dla którego określone zostało wynagrodzenie). Obowiązek powstanie z chwilą zakończenia etapu (części) tej usługi.

Może więc dojść do sytuacji, kiedy w danym miesiącu powstanie obowiązek podatkowy (np. usługa wykonana na koniec miesiąca), faktura może być wystawiona w kolejnym miesiącu (zgodnie z przepisami, możemy być wystawiona do 15 dnia miesiąca po miesiącu, w którym nastąpiła sprzedaż towaru/usługi) z dodatkowo 14-dniowym terminem płatności. W przedstawionym przykładzie sprzedawca będzie musiał wykazać sprzedaż w deklaracji, pomimo że faktycznie nie otrzyma jeszcze zapłaty za tę sprzedaż.

Powyżej wymieniona reguła jest zasadą ogólną powstania obowiązku w VAT. Oczywiście, ustawodawca wprowadził wiele zasad szczególnych, które umożliwiają powstania obowiązku podatkowego w terminie innym niż sprzedaż towaru lub usługi.

W sytuacji, kiedy wydawany jest bon jednego przeznaczenia, obowiązek powstanie z momencie wydania takiego bonu. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega wydanie bonu, pomimo że do przekazania towaru lub wykonania usługi dojdzie w późniejszym terminie.

Usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych

Jeśli usługa jest świadczona w następujących po sobie okresach rozliczeniowych (np. w okresach miesięcznych), a więc jest świadczona w sposób ciągły – to w takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstanie na koniec każdego okresu.

Ponadto jeśli usługi te są świadczone przez okres dłuższy niż rok i w tym terminie nie upływają okresy płatności/rozliczeń, obowiązek podatkowy powstaje z upływem każdego roku podatkowego.

Dla przykładu, jeśli ktoś świadczy usługę księgową to co do zasady obowiązek podatkowy powstanie na koniec każdego miesiąca (co do zasady, takie usługi są świadczone i rozliczane w okresach miesięcznych).

Zapłata za usługę lub towar

Obowiązek podatkowy może również powstać w momencie zapłaty częściowej lub w całości w określonych sytuacjach. Mowa oczywiście o sytuacji:

• oddanie towaru do komisu;
• przeniesienia własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa (np. przy wywłaszczeniu);
• sprzedaży zajętych towarów przez komornika (w ramach czynności egzekucyjnych);
• wykonanie usługi na zlecenie sądów lub prokuratury związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym;
• świadczenie usługi finansowych zwolnionych z VAT;
• wykonanie usługi jako komornik w ramach czynności egzekucyjnych.

W powyższych sytuacjach będzie mowa o tzw. „metodzie kasowej” – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania transferu środków pieniężnych (zapłaty) a nie operacji, której te pieniądze dotyczą. Ponadto możliwe jest również stosowanie metody kasowej przez małych podatników (podatnicy, u których wartość sprzedaży wraz z kwotą podatku nie przekroczyła w roku poprzednim limitu 2 mln euro). W takiej sytuacji, niezależnie od charakteru sprzedaży towaru lub usługi, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania zapłaty.

Warto również nadmienić, że obowiązek podatkowy może powstać w sytuacji otrzymania zaliczki. W przypadku otrzymania zaliczki przed wykonaniem usługi lub dostarczeniem towaru, obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania zaliczki – oczywiście w odniesieniu do otrzymanej kwoty zaliczki. Analogicznie, obowiązek podatkowy powstanie w sytuacji otrzymania części lub całości dotacji, subwencji lub dopłaty.

Obowiązek podatkowy a wystawienie faktury

Jedną z zasad szczególnych jest, że obowiązek podatkowy może powstać z chwilą wystawienia faktury. Przepisy określają, że ma to zastosowanie do:

• świadczenia usług budowlanych i budowlano-montażowych,
• dostawy książek drukowanych (z pewnymi wyjątkami),
• drukowanie ulotek,
• dostawa mediów (energia elektryczna, cieplna, chłodnicza oraz gaz przewodowy),
• dystrybucja mediów energia elektryczna, cieplna, chłodnicza oraz gaz przewodowy),
• usługi telekomunikacyjne,
• usługi o charakterze najmu,
• ochrona osób oraz mienia,
• stała obsługa biurowa i prawna.

Dodatkowo w przypadku importu towarów, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą powstania długu celnego.

Wewnątrzwspólnotowe transakcje

Odrębne reguły zostały przewidziane dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W przypadku wewnątrzwspólnotowych transakcji, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia przez podatnika faktury – przy zastrzeżeniu, że nie może to być później niż w terminie do 15 dnia miesiąca po miesiącu w którym dokonano faktycznej dostawy towarów.